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Le dépôt de garantie du bail commercial est-il imposable ?

Lors de la conclusion du bail commercial des questions fiscales se posent. Le dépôt de garantie n’y échappe pas et la question se pose, bien souvent, de savoir si celui-ci est imposable. A première vue, il ne l’est pas, puisqu’il ne constitue pas une recette. Pour autant, sa cause première de somme en garantie à restituer, peut évoluer. Le régime fiscal aussi.

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L’usage, en matière de bail commercial, est que le preneur remette au bailleur une somme à titre de garantie, appelée dépôt de garantie. Cette somme est généralement versée lors de la signature du bail commercial. Son paiement peut être décalé, différé, étalé selon la libre volonté des parties.

Cette somme, qui a pour vocation, de garantir au bailleur que le preneur exécutera ses obligations. Elle demeure entre les mains du bailleur pendant toute la durée du bail et est restituée au preneur lors de son départ des lieux loués (que ce soit par l’effet d’une cession ou d’un congé), après exécution pleine et entière de ses obligations, et déduction faite des sommes éventuellement dues par lui au bailleur.

Le dépôt de garantie en tant que tel ne constitue pas une recette venant rémunérer une prestation offerte par le bailleur. Il ne constitue qu’une garantie réelle consentie en faveur du bailleur par le preneur. Sa nature conduit donc à ce qu’il ne soit pas considéré, fiscalement, comme une source de revenu.

 Le principe : le dépôt de garantie un simple dépôt exonéré

 Le dépôt de garantie

De par sa nature, le dépôt de garantie, en lui-même, n’est pas assujetti à l’impôt. Il n’est pas une somme acquise au bailleur qui devra la restituer.

Le Conseil d’Etat a retenu cette solution en considérant que du fait que le remboursement du dépôt de garantie en fin de contrat emporte que celui-ci ne peut constituer une recette taxable (CE, 31 mai 1978, n° 05529).

Ainsi, le dépôt de garantie est un dépôt exonéré.

Pour le bailleur :

Cela joue pour le bailleur, qui ne l’a pas conservé pour pallier un défaut de paiement de loyers ou un défaut à l’obligation d’entretien ou de remise en l’état des lieux loués, mais également pour le preneur.

Il n’a d’impact sur le résultat imposable du bailleur que s’il s’avère qu’il lui est définitivement acquis.

Pour le locataire :

En effet, dès lors qu’il est rendu au preneur, ce dépôt de garantie n’est pas déductible de ses résultats.

La déductibilité interviendrait, soit (a) lorsque l’avance de loyer est imputée sur la dette de loyer effective ; soit (b) lorsque, d’une façon générale, les sommes sont définitivement acquises au bailleur, c’est-à-dire, définitivement perdues pour le preneur.

 Les intérêts du dépôt de garantie

L’article L. 145-40 du Code de commerce, disposition d’ordre public par renvoi de l’article L. 145-15 du même code, dispose que les loyers payés d’avance, sous quelque forme que ce soit, et même à titre de garantie, portent intérêt au profit du locataire, pour les sommes excédant celle qui correspond au prix du loyer de plus de deux termes.

Le dépôt de garantie emporte donc des intérêts en faveur du preneur lorsqu’il excède deux termes de loyers.

Pour le bailleur :

Il apparaît que le bailleur, quel que soit son régime d’imposition, doit être autorisé à déduire de ses bénéfices ou revenus imposables le montant des intérêts mis à sa charge.

Pour le locataire :

Dans le cas du preneur, l’article 38 du Code général des impôts considère que tous les intérêts, quelle qu’en soit la nature, acquis par le locataire, constituent des produits financiers devant être inclus aux résultats de l’exercice en cours et donc assujettis à l’imposition.

 L’exception : cas où le dépôt de garantie est fiscalisé

Le dépôt de garantie qui ne constitue qu’un dépôt défiscalisé est parfois soumis à une exception qui le conduit à être imposable.

 Le dépôt de garantie comme bénéfice imposable

Pour le bailleur :

Comme évoqué ci-avant, lorsque le preneur quitte les locaux, la question de la restitution du dépôt de garantie se pose et plusieurs hypothèses sont envisageables.

  1. Soit le bailleur le restitue et aucune imposition n’est prévue.
  2. Soit le bailleur le conserve en partie ou totalement pour pallier le défaut de certains paiements de loyers ou de charges : cette somme constitue dès lors un revenu imposable pour l’année où elle est due.
  3. Soit le bailleur le conserve en partie ou totalement pour faire réaliser des travaux que le preneur aurait dû réaliser : cette somme est à ajouter aux recettes brutes et être déduites au titre des dépenses à la charge du locataire et payées par le bailleur.

Pour le locataire :

A l’inverse, le dépôt de garantie constitue une créance sur le bailleur et est donc un actif au bilan, à la condition qu’il ait droit à son remboursement.

Il y a déductibilité, soit en cas d’avance de loyer imputée sur une dette effective, soit pour toutes les sommes définitivement acquises au bailleur, pour les raisons ci-dessus invoquées.

 Le dépôt de garantie et la taxe sur la valeur ajoutée (TVA)

Le Conseil d’Etat avait retenu concernant la soumission ou non du dépôt de garantie à la TVA (CE, 30 septembre 1981, n° 17343), que celui-ci y était soumis que si l’évènement que couvre la garantie (à savoir l’exécution de l’une quelconque des obligations du bail) se produisait. A ce moment-là, la somme correspondant au dépôt de garantie deviendrait imposable car elle ne constituerait plus un dépôt mais une recette acquise.

A présent, cette règle est remise en question, et il est simplement considéré que le dépôt de garantie n’a pas pour objet de rémunérer le bailleur pour une prestation, mais à le dédommager d’une inexécution du preneur. En conséquence, il ne saurait être soumis à la TVA. Cette solution a été posée par le tribunal administratif de Versailles, par application de l’article 256 du Code général des impôts (TA VERSAILLES, 23 septembre 2003, n° 01-1982). Le tribunal administratif a toutefois rendu une décision contraire, en estimant que l’indemnité versée par le locataire au bailleur afin de remettre en l’état les lieux loués à l’issue de la location était une rémunération présentant un lien direct avec une prestation de services soumise à la TVA, et non comme la réparation d’un préjudice (TA PARIS, 17 octobre 2006, n° 00-2006).

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